GoBD – Information für Geschäftsführer – Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)

 

GoBD – Information für Geschäftsführer – BMF-Schreiben vom 11. November 2014

Der BMF hat mit Schreiben vom 11. November 2014 Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) festgelegt.

Die „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) wurden im Zusammenwirken zwischen Finanzverwaltungen von Bund und Ländern, Wirtschaftsverbänden und den steuerberatenden Berufen abgestimmt. Das BMF-Schreiben fasst die Anforderungen der Finanzverwaltung an eine IT-gestützte Buchführung praxisgerecht zusammen und sorgt für die für die Unternehmen wichtige Rechtsklarheit.

 

GoBD - Information für Geschäftsführer

 

GoBD – Information für Geschäftsführer – Das Wichtigste auf einen Blick

1.Zeitgerechte Erfassung und Ordnung von Grund(buch)aufzeichnungen

  • Erfassung von unbaren Geschäftsvorfällen innerhalb von zehn Tagen als Orientierung („ist unbedenklich“).
  • Erfassung von Kontokorrentbeziehungen (Waren- und Kostenrechnungen, kreditorisch) innerhalb von acht Tagen als Orientierung.
  • Funktion der Grund(buch)aufzeichnungen sowie die Erfassung im Sinne der beiden oben genannten Punkte kann auch durch eine geordnete und übersichtliche Belegablage erfüllt werden.

 

2. Unveränderbarkeit von Buchungen und Aufzeichnungen

  • Grundsätzlich gelten Aufzeichnungen mit Belegcharakter oder in Grundbüchern (z. B. Eingangs- und Ausgangsbücher) mit dem Zeitpunkt der erstmaligen Erfassung (nicht zwingend IT-gestützt) als unveränderbar.
  • Das gilt auch für Vor- und Nebensysteme (z. B. Material- und Warenwirtschaft, Lohnabrechnung, Zeiterfassung).
  • Die buchungstechnische Erfassung unter Einsatz eines IT-Systems und deren Unveränderbarkeit (Festschreibung) unterliegt erstmals konkreten Fristen, die sich am Termin der Umsatzsteuer-Voranmeldung (UStVA) orientieren.
  • Bestimmte Formate (Office) und Aufbewahrungsformen (Dateisystem) erfüllen ohne weitere Maßnahmen nicht die Ordnungsmäßigkeitsanforderungen.
  • Stammdaten mit Einfluss auf Buchungen oder IT-gestützte Aufzeichnungen müssen nachvollziehbar sein (z. B. durch Historisierung, Protokollierung, Verfahrensdokumentation).

 

3. Aufbewahrungspflicht von elektronischen Belegen, Daten aus Vorsystemen und Stammdaten

  • Im Unternehmen entstandene oder dort in digitaler Form eingegangene aufzeichnungs-/aufbewahrungspflichtige Daten, Datensätze und elektronische Dokumente sind unverändert aufzubewahren und dürfen nicht vor Ablauf der Aufbewahrungsfrist gelöscht werden.
  • Daten, Datensätze und elektronische Dokumente müssen für Zwecke des maschinellen Datenzugriffs durch die Finanzverwaltung vorgehalten werden.
  • Das gilt nicht nur für Daten der Finanzbuchführung, sondern auch für alle Einzelaufzeichnungen und Stammdaten mit steuerlicher Relevanz aus den Vor- und Nebensystemen der Finanzbuchführung.

 

GoBD – Information für Geschäftsführer – Regelungen des BMF-Schreibens

Das BMF-Schreiben trifft Regelungen zu folgenden Punkten:

  1. Allgemeines

1.1 Nutzbarmachung außersteuerlicher Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten für das Steuerrecht

1.2 Steuerliche Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten1.3 Aufbewahrung von Unterlagen zu Geschäftsvorfällen und von solchen Unterlagen, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für die Besteuerung gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeichnungen von Bedeutung sind

1.4 Ordnungsvorschriften

1.5 Führung von Büchern und sonst erforderlichen Aufzeichnungen auf Datenträgern

1.6 Beweiskraft von Buchführung und Aufzeichnungen, Darstellung von Beanstandungen durch die Finanzverwaltung

1.7 Aufzeichnungen

1.8 Bücher

1.9 Geschäftsvorfälle

1.10 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung – GoB

1.11 Datenverarbeitungssystem; Haupt-, Vor- und Nebensysteme

  1. Verantwortlichkeit
  2. Allgemeine Anforderungen

3.1 Grundsatz der Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit (§ 145 Absatz 1 AO, § 238 Absatz 1 Satz 2 und Satz 3 HGB)

3.2 Grundsätze der Wahrheit, Klarheit und fortlaufenden Aufzeichnung

3.2.1 Vollständigkeit (§ 146 Absatz 1 AO, § 239 Absatz 2 HGB)

3.2.2 Richtigkeit (§ 146 Absatz 1 AO, § 239 Absatz 2 HGB)

3.2.3 Zeitgerechte Buchungen und Aufzeichnungen (§ 146 Absatz 1 AO, § 239 Absatz 2 HGB)

3.2.4 Ordnung (§ 146 Absatz 1 AO, § 239 Absatz 2 HGB

3.2.5 Unveränderbarkeit (§ 146 Absatz 4 AO, § 239 Absatz 3 HGB)

  1. Belegwesen (Belegfunktion)

4.1 Belegsicherung

4.2 Zuordnung zwischen Beleg und Grund(buch)aufzeichnung oder Buchung

4.3 Erfassungsgerechte Aufbereitung der Buchungsbelege

4.4 Besonderheiten

  1. Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle in zeitlicher Reihenfolge und in sachlicher Ordnung (Grund(buch)aufzeichnungen, Journal- und Kontenfunktion)19

5.1 Erfassung in Grund(buch)aufzeichnungen

5.2 Digitale Grund(buch)aufzeichnungen

5.3 Verbuchung im Journal (Journalfunktion)

5.4 Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle in sachlicher Ordnung (Hauptbuch)

  1. Internes Kontrollsystem (IKS)
  2. Datensicherheit
  3. Unveränderbarkeit, Protokollierung von Änderungen
  4. Aufbewahrung

9.1 Maschinelle Auswertbarkeit (§ 147 Absatz 2 Nummer 2 AO)

9.2 Elektronische Aufbewahrung

9.3 Elektronische Erfassung von Papierdokumenten (Scanvorgang)

9.4 Auslagerung von Daten aus dem Produktivsystem und Systemwechsel

  1. Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit

10.1 Verfahrensdokumentation

10.2 Lesbarmachung von elektronischen Unterlagen

  1. Datenzugriff

11.1 Umfang und Ausübung des Rechts auf Datenzugriff nach § 147 Absatz 6 AO

11.2 Umfang der Mitwirkungspflicht nach §§ 147 Absatz 6 und 200 Absatz 1 Satz 2 AO

  1. Zertifizierung und Software-Testate
  2. Anwendungsregelung

 

Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung – GoBD – Information für Geschäftsführer

Die GoB sind ein unbestimmter Rechtsbegriff, der insbesondere durch Rechtsnormen und Rechtsprechung geprägt ist und von der Rechtsprechung und Verwaltung jeweils im Einzelnen auszulegen und anzuwenden ist (BFH-Urteil vom 12. Mai 1966, BStBl III S. 372; BVerfG-Beschluss vom 10. Oktober 1961, 2 BvL 1/59, BVerfGE 13 S. 153).

Die GoB können sich durch gutachterliche Stellungnahmen, Handelsbrauch, ständige Übung, Gewohnheitsrecht, organisatorische und technische Änderungen weiterent-wickeln und sind einem Wandel unterworfen.

Die GoB enthalten sowohl formelle als auch materielle Anforderungen an eine Buch-führung. Die formellen Anforderungen ergeben sich insbesondere aus den §§ 238 ff. HGB für Kaufleute und aus den §§ 145 bis 147 AO für Buchführungs- und Aufzeich-nungspflichtige (siehe unter 3.). Materiell ordnungsmäßig sind Bücher und Aufzeich-nungen, wenn die Geschäftsvorfälle nachvollziehbar, vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet in ihrer Auswirkung erfasst und anschließend gebucht bzw. verarbeitet sind (vgl. § 239 Absatz 2 HGB, § 145 AO, § 146 Absatz 1 AO). Siehe Rz. 11 zur Beweiskraft von Buchführung und Aufzeichnungen.

Neben den außersteuerlichen und steuerlichen Büchern, Aufzeichnungen und Unter-lagen zu Geschäftsvorfällen sind alle Unterlagen aufzubewahren, die zum Verständnis und zur Überprüfung der für die Besteuerung gesetzlich vorgeschriebenen Aufzeich-nungen im Einzelfall von Bedeutung sind (vgl. BFH-Urteil vom 24. Juni 2009, BStBl II 2010 S. 452). Dazu zählen neben Unterlagen in Papierform auch alle Unterlagen in Form von Daten, Datensätzen und elektronischen Dokumenten, die dokumentieren, dass die Ordnungs-vorschriften umgesetzt und deren Einhaltung überwacht wurde. Nicht aufbewahrungspflichtig sind z. B. reine Entwürfe von Handels- oder Geschäftsbriefen, sofern diese nicht tatsächlich abgesandt wurden.

Die GoBD konkretisieren die Ordnungsmäßigkeitsanforderungen der Finanzverwaltung an den Einsatz von IT bei der Buchführung und bei sonstigen Aufzeichnungen. Sie sind von allen Buchführungs- bzw. Aufzeichnungspflichtigen zu beachten und ersetzen ab dem Zeitpunkt ihrer Gültigkeit (01.01.2015) die bisher geltenden Grundsätze ordnungsgemäßer DV-gestützter Buchführungssysteme (GoBS) und die Grundsätze zum Datenzugriff und Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU).

Die Regelungen gelten sowohl für die doppelte Buchführung als auch explizit für sonstige Aufzeichnungen steuerrelevanter Daten (insbesondere somit auch für Einnahmenüberschussrechner). Sie umfassen auch die Vor- und Nebensysteme der Buchführung bzw. Aufzeichnungen (z. B. Material- und Warenwirtschaft, Lohnabrechnung, Zeiterfassung).

Für die Einhaltung der GoBD ist der Steuerpflichtige verantwortlich.

 

Internes Kontrollsystem (IKS) – GoBD – Information für Geschäftsführer

Für die Einhaltung der Ordnungsvorschriften des § 146 AO (siehe unter 3.) hat der Steuerpflichtige Kontrollen einzurichten, auszuüben und zu protokollieren. Hierzu gehören beispielsweise

  • Zugangs- und Zugriffsberechtigungskontrollen, auf Basis entsprechender Zugangs- und Zugriffsberechtigungskonzepte (z. B. spezifische Zugangs- und Zugriffsbe-rechtigungen),
  • Funktionstrennungen,
  • Erfassungskontrollen (Fehlerhinweise, Plausibilitätsprüfungen),
  • Abstimmungskontrollen bei der Dateneingabe,
  • Verarbeitungskontrollen,
  • Schutzmaßnahmen gegen die beabsichtigte und unbeabsichtigte Verfälschung von Programmen, Daten und Dokumenten.

 

Die konkrete Ausgestaltung des Kontrollsystems ist abhängig von der Komplexität und Diversifikation der Geschäftstätigkeit und der Organisationsstruktur sowie des eingesetzten DV-Systems.

Im Rahmen eines funktionsfähigen IKS muss auch anlassbezogen (z. B. Systemwechsel) geprüft werden, ob das eingesetzte DV-System tatsächlich dem dokumentierten System entspricht (siehe Rz. 155 zu den Rechtsfolgen bei fehlender oder ungenügender Verfahrensdokumentation).

Die Beschreibung des IKS ist Bestandteil der Verfahrensdokumentation (siehe unter 10.1).

 

Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit – GoBD – Information für Geschäftsführer

Die allgemeinen Grundsätze der Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit sind unter 3.1 aufgeführt. Die Prüfbarkeit der formellen und sachlichen Richtigkeit bezieht sich sowohl auf ein-zelne Geschäftsvorfälle (Einzelprüfung) als auch auf die Prüfbarkeit des gesamten Verfahrens (Verfahrens- oder Systemprüfung anhand einer Verfahrensdokumentation, siehe unter 10.1).

Auch an die DV-gestützte Buchführung wird die Anforderung gestellt, dass Geschäftsvorfälle für die Dauer der Aufbewahrungsfrist retrograd und progressiv prüfbar bleiben müssen.

Die vorgenannten Anforderungen gelten für sonst erforderliche elektronische Aufzeichnungen sinngemäß (§ 145 Absatz 2 AO).

Von einem sachverständigen Dritten kann zwar Sachverstand hinsichtlich der Ordnungsvorschriften der §§ 145 bis 147 AO und allgemeiner DV-Sachverstand erwartet werden, nicht jedoch spezielle, produktabhängige System- oder Programmierkenntnisse.

Nach § 146 Absatz 3 Satz 3 AO muss im Einzelfall die Bedeutung von Abkürzungen, Ziffern, Buchstaben und Symbolen eindeutig festliegen und sich aus der Verfahrens-dokumentation ergeben.

Für die Prüfung ist eine aussagefähige und aktuelle Verfahrensdokumentation notwen-dig, die alle System- bzw. Verfahrensänderungen inhaltlich und zeitlich lückenlos dokumentiert.

 

Verfahrensdokumentation – GoBD – Information für Geschäftsführer

Da sich die Ordnungsmäßigkeit neben den elektronischen Büchern und sonst erforder-lichen Aufzeichnungen auch auf die damit in Zusammenhang stehenden Verfahren und Bereiche des DV-Systems bezieht (siehe unter 3.), muss für jedes DV-System eine übersichtlich gegliederte Verfahrensdokumentation vorhanden sein, aus der Inhalt, Aufbau, Ablauf und Ergebnisse des DV-Verfahrens vollständig und schlüssig ersicht-lich sind. Der Umfang der im Einzelfall erforderlichen Dokumentation wird dadurch bestimmt, was zum Verständnis des DV-Verfahrens, der Bücher und Aufzeichnungen sowie der aufbewahrten Unterlagen notwendig ist. Die Verfahrensdokumentation muss verständlich und damit für einen sachverständigen Dritten in angemessener Zeit nach-prüfbar sein. Die konkrete Ausgestaltung der Verfahrensdokumentation ist abhängig von der Komplexität und Diversifikation der Geschäftstätigkeit und der Organisationsstruktur sowie des eingesetzten DV-Systems.

Die Verfahrensdokumentation beschreibt den organisatorisch und technisch gewollten Prozess, z. B. bei elektronischen Dokumenten von der Entstehung der Informationen über die Indizierung, Verarbeitung und Speicherung, dem eindeutigen Wiederfinden und der maschinellen Auswertbarkeit, der Absicherung gegen Verlust und Verfälschung und der Reproduktion.

Die Verfahrensdokumentation besteht in der Regel aus einer allgemeinen Beschreibung, einer Anwenderdokumentation, einer technischen Systemdokumentation und einer Betriebsdokumentation.

Für den Zeitraum der Aufbewahrungsfrist muss gewährleistet und nachgewiesen sein, dass das in der Dokumentation beschriebene Verfahren dem in der Praxis eingesetzten Verfahren voll entspricht. Dies gilt insbesondere für die eingesetzten Versionen der Programme (Programmidentität). Die Verfahrensdokumentation ist bei Änderungen zu versionieren und eine nachvollziehbare Änderungshistorie vorzuhalten. Aus der Ver-fahrensdokumentation muss sich ergeben, wie die Ordnungsvorschriften (z. B. §§ 145 ff. AO, §§ 238 ff. HGB) und damit die in diesem Schreiben enthaltenen Anforderungen beachtet werden. Die Aufbewahrungsfrist für die Verfahrensdokumentation läuft nicht ab, soweit und solange die Aufbewahrungsfrist für die Unterlagen noch nicht abgelaufen ist, zu deren Verständnis sie erforderlich ist.

Soweit eine fehlende oder ungenügende Verfahrensdokumentation die Nachvollzieh-barkeit und Nachprüfbarkeit nicht beeinträchtigt, liegt kein formeller Mangel mit sach-lichem Gewicht vor, der zum Verwerfen der Buchführung führen kann.

 

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